Die EU-Amtshilferichtlinie (EU-AHiRL 2011)[1] enthält (z. T. neue) Regeln und Verfahren, nach denen die EU-Mitgliedstaaten beim Austausch von Informationen zusammenarbeiten, die für die Anwendung und Durchsetzung des innerstaatlichen Steuerrechts der Mitgliedstaaten voraussichtlich erheblich sind, vgl. Kapitel I, Artikel 1 Abs. (1) EU-AHiRL 2011.
Die Richtlinie lässt die nationalen Vorschriften über die Rechtshilfe in Strafsachen in den Mitgliedstaaten, etwaige Vereinbarungen zwischen Mitgliedstaaten in Bezug auf eine umfassendere Zusammenarbeit der Verwaltungen aus anderen Rechtsinstrumenten sowie sonstige bi- oder multilaterale Abkommen unberührt. Die Richtlinie gilt überdies nicht für Mehrwertsteuer und Zölle, Verbrauchsteuern, die bereits in anderen Rechtsvorschriften der Union über die Zusammenarbeit zwischen den Verwaltungsbehörden der Mitgliedstaaten erfasst sind, Pflichtbeiträge zu Sozialversicherungen sowie Gebühren.
Der Geltungsbereich der EU-Amtshilferichtlinie umfasst natürliche Personen, juristische Personen, Vereinigungen von Personen und alle anderen rechtlichen Vereinbarungen.
Der ab dem 01.01.2015 vorgesehene automatischen Austausch von Informationen bezieht sich auf Einkommen aus unselbständiger Arbeit, Aufsichts- oder Verwaltungsratsvergütungen, Lebensversicherungsprodukte, die nicht durch andere Richtlinien abgedeckt sind, Ruhegehälter, und das Eigentum an unbeweglichem Vermögen und Einkünfte. Aufgrund der Änderung der Amtshilferichtlinie durch die Richtlinie vom 09.12.2014[2] unterfallen mit Wirkung ab dem 01.01.2017 dem automatischen Informationsaustausch auch Zinsen, Dividenden und ähnliche Einkünfte, Einnahmen aus dem Verkauf von finanziellen Vermögenswerten und sonstigen Einkommen sowie Kontoguthaben. Die Änderungsrichtlinie ist bis zum 31.12.2015 von den Mitgliedstaaten umzusetzen.
Die EU-Amtshilferichtlinie enthält, wie die Vorgängerregelung, die Vorschriften für die Ersuchensauskunft (Art. 5 EU-AHiRL 2011), die automatische Auskunft (Art. 8 EU-AHiRL 2011) und die Spontanauskunft (Art. 9 EU-AHiRL 2011). Auch die bisher bereits existierenden weiteren Instrumente der Anwesenheitsbefugnisse ausländischer Bediensteter bei Ermittlungsmaßnahmen des ersuchten Staates und der Möglichkeit gleichzeitiger Prüfungen in den verschiedenen Mitgliedstaaten sind nach wie vor vorgesehen.
Neu aufgenommen wurde der Schutz von Geschäfts- und Bankgeheimnissen in den Art. 17 und 18 EU-AHiRL 2011, damit soll die Einhaltung der OECD-Standards bei Auskunftsersuchen innerhalb der EU sichergestellt werden. Die Übermittlung von Informationen kann abgelehnt werden, wenn sie zur Preisgabe eines Handels-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnisses oder eines Geschäftsverfahrens führen würde oder wenn die Preisgabe der betreffenden Information die öffentliche Ordnung verletzen würde. Alleiniger Ablehnungsgrund darf jedoch nicht sein, dass sich die Informationen bei einer Bank, einem sonstigen Finanzinstitut, einem Bevollmächtigten, Vertreter oder Treuhänder befinden oder sich auf Eigentumsanteile an einer Person beziehen. Die Richtlinie stellt damit Geschäftsgeheimnisse unter einen stärkeren Schutz als das Bankgeheimnis, was internationalem Standard entspricht.
Neu ist auch die Elektronisierung des Auskunftsverkehrs, niedergelegt in den Art. 19 bis 21 EU-AHiRL 2011. Ziel dieser Neuregelung ist eine deutliche Effizienzsteigerung im Auskunftsverkehr. Art. 19 EU-AHiRL 2011 enthält Vorgaben für die elektronischen Formate bei der Durchführung der automatischen Auskünfte, während Art. 20 EU-AHiRL 2011 die zu verwendenden Standardformblätter bei Ersuchens- und Spontanauskünften regelt. Art. 21 EU-AHiRL 2011 bildet die Grundlage für den Einsatz des gemeinsamen Kommunikationsnetzwerkes (Common Communication Network – CCN), das von den Behörden der Mitgliedstaaten für die Datenübertragungen bei der Umsatzsteuer genutzt wird.
Ergänzend wurde die EU-Verordnung[3] zur Festlegung von Durchführungsbestimmungen zu bestimmten Artikeln der EU-Amtshilferichtlinie erlassen. Sie enthält Bestimmungen hinsichtlich der Standardformulare und Kommunikationsmittel für den Informationsaustausch zwischen den Mitgliedstaaten und gilt seit dem 01.01.2013.
In den letzten Jahren wurde EU-Amtshilferichtlinie 2011 geändert durch die Richtlinie 2014/107/EU des Rates vom 09.12.2014.[4] Damit wurde der automatische Informationsaustausch zwischen den Steuerbehörden auf Finanzkonten ausgedehnt.
Eine weitere Änderung erfolgte durch die Richtlinie (EU) 2015/2376 des Rates vom 08.12.2015,[5] die den automatischen Informationsaustausch ausweitete auf Steuervorbescheide mit grenzüberschreitender Wirkung und auf Vorabverständigungen über die Verrechnungspreisvereinbarungen (sog. Tax Rulings). Danach sind die EU-Mitgliedstaaten seit dem 01.01.2017 verpflichtet, automatisch Informationen über alle neuen grenzüberschreitenden Steuervorbescheide für Unternehmen auszutauschen.
Am 25.05.2016 wurde die Richtlinie (EU) 2016/881 des Rates zur Änderung der Richtlinie 2011/16/EU[6] bezüglich der Verpflichtung zum automatischen Austausch von Informationen im Bereich der Besteuerung beschlossen.[7] Diese Richtlinie beinhaltet eine Ausweitung des automatischen Informationsaustausches zwischen den Steuerbehörden auf länderbezogene Berichte für multinationale Unternehmen (sog. Country-by-Country-Reports).
Mit der Änderungsrichtlinie (EU) 2016/2258[8] wurde die Richtlinie 2011/16/EU erneut geändert und die Zusammenarbeit auf Ebene der Steuerbehörden auf Informationen über das wirtschaftliche Eigentum erweitert: seit dem 01.01.2018 gilt diese Richtlinie unmittelbar in allen Mitgliedstaaten, wonach die Mitgliedstaaten den Steuerbehörden Zugang zu Informationen über die tatsächlichen Eigentümer von Unternehmen, Trusts und Fonds, gewähren müssen, die von den Finanzinstituten im Rahmen der Vierten Geldwäscherichtlinie[9] ermittelt werden.
Weiterhin liegt ein Vorschlag für die sogenannten DAC 6-Richtlinie vom 21.06.2017 vor, der eine weitere Änderung der Richtlinie 2011/16/EU beinhaltet.[10] Bei „potenziellen aggressiven Steuerplanungsmodellen“[11] soll es eine Offenlegungspflicht gegenüber den Behörden geben, die es letzteren ermöglichen soll, frühzeitig „Gegenmaßnahmen“ einzuleiten, also bevor ein Modell umgesetzt und/oder angewandt wird. Dieser Offenlegung soll sich ein automatischer Austausch offengelegter Informationen über das Gemeinsame Kommunikationsnetz (common communication network – CCN) der EU hinsichtlich der potenziell aggressiven Steuerplanungsmodelle anschließen und so „jeden Mitgliedstaat in die Lage versetzen, korrekt zu beurteilen, ob ein bestimmtes Modell oder eine Reihe bestimmter Modelle Auswirkungen (selbst unbeabsichtigt) auf den eigenen Staat hat, und zu entscheiden, ob er entsprechende Vorkehrungen treffen möchte.“[12] Der Richtlinienvorschlag enthält eine „Zusammenstellung der Merkmale und Elemente von Transaktionen, die stark auf Steuervermeidung oder Steuermissbrauch hindeuten. Diese Merkmale und Elemente werden als „Kennzeichen“ („hallmarks“) bezeichnet, und es reicht aus, dass ein Modell eines dieser Kennzeichen aufweist, damit es den Steuerbehörden gemeldet werden muss“.[13] Nach den derzeitigen Planungen sollen die Mitgliedstaaten bis zum 31.12.2018 diese Richtlinie in nationales Recht umsetzen. Die neuen Meldepflichten sollen dann ab dem 01.07.2020 gelten. Die Mitgliedstaaten müssen dann alle drei Monate Informationen austauschen, und zwar innerhalb eines Monats nach Ablauf des Quartals, in dem die Informationen eingegangen sind. Der erste automatische Informationsaustausch soll am 31. Oktober 2020 abgeschlossen sein.[14]
Der EuGH hat im Jahre 2017 entschieden,[15] dass der auf Basis der EU-Amtshilferichtlinie um Auskunft ersuchte Staat kontrollieren dürfe, ob das Ersuchen eines anderen Mitgliedstaates um Steuerinformationen rechtmäßig seien. Die Prüfung sei jedoch darauf beschränkt, ob den erbetenen Informationen die voraussichtliche Erheblichkeit für die betreffende Steuerprüfung nicht offenkundig völlig zu fehlen scheint.
In Deutschland erfolgte die Umsetzung der EU-Amtshilferichtlinie 2011 durch Artikel 1 des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 26.06.2013, der das EU-Amtshilfegesetz[16] beinhaltet, das mit Wirkung vom 1. Januar 2013 in Kraft getreten ist. Vorgesehen ist eine deutliche Ausweitung des Informationsaustausches zwischen den Steuerbehörden der Mitgliedstaaten. Ergänzend ist auf die BMF-Schreiben zur zwischenstaatlichen Amtshilfe durch Informationsaustausch in Steuersachen vom 23.11.2015[17] und zur zwischenstaatlichen Rechtshilfe in Steuerstrafsachen vom 16.11.2006[18] sowie auf das Merkblatt über koordinierte steuerliche Außenprüfungen mit Steuerverwaltungen anderer Staaten und Gebiete vom 09.01.2017[19] hinzuweisen.
Das EU-Amtshilfegesetz (EU-AHiG) brachte einige Neuerungen gegenüber dem alten EG-Amtshilfe-Gesetz. So erfolgt nun gegenüber allen EU-Mitgliedstaaten der Informationsaustausch nach Art. 26 OECD-MA. Die Ersuchensauskunft ist nur zulässig bei „voraussichtlicher Erheblichkeit“ der Informationen (d. h. „fishing expeditions“ sind unzulässig). Die Auskunft darf nicht mehr mit der Begründung des Bankgeheimnisses verweigert werden. Ab dem 01.01.2015 erfolgt eine automatische Übermittlung von Informationen an EU-Mitgliedstaaten für Veranlagungszeiträume ab 2014 betreffend folgende Einkünfte:
– Vergütungen aus unselbständiger Arbeit,
– Aufsichtsrats- oder Verwaltungsratsvergütungen,
– Lebensversicherungsprodukte, die nicht von anderen Rechtsakten der EU über den Austausch von Informationen oder vergleichbaren Maßnahmen erfasst sind,
– Ruhegehälter, Renten und ähnliche Zahlungen
– Eigentum an unbeweglichem Vermögen und Einkünfte daraus.
Ebenfalls neu ist die spontane Übermittlung von Informationen als neue Auskunftsart, wenn die Informationen nach pflichtgemäßem Ermessen für die anderen Mitgliedstaaten von Nutzen sein können (Grundsatz) und einer der genannten Gründe vorliegt (dann „ist zu erteilen“):
– bei Vermutung einer Steuerverkürzung in dem anderen Mitgliedstaat;
– bei Gewährung einer Steuerermäßigung oder Steuerbefreiung, die in dem anderen Mitgliedstaat zu einer Besteuerung oder Steuererhöhung führen könnte;
– bei Geschäftsbeziehungen über einen oder mehrere weitere Staaten, die zur Steuerersparnis führen kann;
– bei Vermutung künstlicher Gewinnverlagerungen zwischen verbundenen Unternehmen;
– bei Informationen, die im Zusammenhang mit der Informationserteilung des anderen Mitgliedstaates ermittelt wurden und in einem weiteren Mitgliedstaat erheblich sein könnten.
Mit dem EU-Amtshilfegesetz soll zudem die Verwaltungszusammenarbeit zwischen den Steuerbehörden der Mitgliedstaaten gestärkt werden, um Steuern bei grenzüberschreitenden Aktivitäten ordnungsgemäß festsetzen zu können. Hierfür wurden Standardformblätter für die Durchführung des Auskunftsaustausches geschaffen und der elektronische Informationsaustausch ermöglicht. Ermöglicht wurden auch die Zusammenarbeit deutscher Behörden mit Bediensteten anderer Mitgliedstaaten zum Zwecke des Informationsaustausches sowie die gleichzeitige Prüfung durch Finanzbehörden mehrerer Mitgliedstaaten. Zulässig ist auch die Informationsübermittlung an Drittstaaten.
Mit dem Gesetz zur Umsetzung der Änderungen der EU- Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen“[20] werden die Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie in deutsches Recht umgesetzt. So wird das EU-Amtshilfegesetzes bezüglich des internationalen automatischen Informationsaustauschs über grenzüberschreitende Vorbescheide und Vorabverständigungen über die Verrechnungspreise zwischen international verbundenen Unternehmen (sog. Tax Rulings) ab dem 01.01.2017 angepasst. Ebenso erfolgt die die Verpflichtung zum automatischen Austausch von Informationen hinsichtlich länderbezogener Berichte für multinational tätige Unternehmen (CbCR) und parallel dazu die Einfügung eines neuen § 138a AO, nach dem solche länderbezogenen Berichte ab dem Wirtschaftsjahr 2016 zu erstellen sind. Der Austausch dieser Berichte wird dann auf der Grundlage der Mehrseitigen Vereinbarung vom 27.01.2016 erfolgen.[21]
[1] Richtlinie 2011/16/EU des Rates vom 15.02.2011 über die Zusammenarbeit der Verwaltungsbehörden im Bereich der Besteuerung und zur Aufhebung der Richtlinie 77/799/EWG, ABl 2011, L 64/1, in Kraft getreten am 11.03.2011.
[2] Richtlinie 2014/107/EU des Rates vom 09.12.2014 zur Änderung der Richtlinie 2011/16/EU bezüglich der Verpflichtung zum automatischen Austausch von Informationen im Bereich der Besteuerung, ABl vom 16.12.2014, L 359/1.
[3] Verordnung (EU) Nr. 1156/2012 der Kommission vom 06.12.2012 zur Festlegung von Durchführungsbestimmungen zu bestimmten Artikeln der Richtlinie 2011/16/EU des Rates über die Zusammenarbeit der Verwaltungsbehörden im Bereich der Besteuerung, ABl 2012, L 335/42.
[4] ABl vom 16.12.2014, L 359/1.
[5] ABl vom 18.12.2015, L 332/1.
[6] Richtlinie 2011/16/EU vom 15.02.2011 über die Zusammenarbeit der Verwaltungsbehörden im Bereich der Besteuerung, ABl vom 11.03.2011, L 64/1.
[7] Richtlinie (EU) 2016/881 des Rates vom 25. Mai 2016 zur Änderung der Richtlinie 2011/16/EU bezüglich der Verpflichtung zum automatischen Austausch von Informationen im Bereich der Besteuerung, ABl vom 03.06.2016, L 146/8.
[8] Richtlinie (EU) 2016/2258 des Rates vom 6. Dezember 2016 zur Änderung der Richtlinie 2011/16/EU bezüglich des Zugangs von Steuerbehörden zu Informationen zur Bekämpfung der Geldwäsche, Abl vom 16.12.2016 Nr. L342/1.
[9] Richtlinie (EU) 2015/849 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2015 zur Verhinderung der Nutzung des Finanzsystems zum Zwecke der Geldwäsche und der Terrorismusfinanzierung, ABl. Nr. L 141 S. 73.
[10] Vorschlag für eine Richtlinie des Rates zur Änderung der Richtlinie 2011/16/EU bezüglich des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs im Bereich der Besteuerung über meldepflichtige grenzüberschreitende Modelle vom 21.06.2017, COM(2017) 335 final. Vertiefend von Brocke, Vorschlag für eine Richtlinie des Rates zur Änderung der Richtlinie 2011/16/EU bezüglich des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs im Bereich der Besteuerung über meldepflichtige grenzüberschreitende Modelle – Ein erster Überblick, steueranwaltsmaganzin 4/2017 S. 143.
[11] Richtlinienvorschlag COM(2017) 335 final, S. 30 f.
[12] Richtlinienvorschlag COM(2017) 335 final, S. 32.
[13] Richtlinienvorschlag COM(2017) 335 final, S. 14 sowie Nr. 9 der Erwägungsgründe RL-E.
[14] Pressemitteilung 126/18 des Rates der Europäischen Union vom 13.03.2018, download unter: http://www.consilium.europa.eu/de/press/press-releases/2018/03/13/corporate-tax-avoidance-agreement-reached-on-tax-intermediaries/.
[15] EuGH vom 16.05.2017, C-682/15 Rs. „Berlioz“, ECLI:EU:C:2017:373.
[16] Gesetz über die Durchführung der gegenseitigen Amtshilfe in Steuersachen zwischen den Mitgliedstaaten der Europäischen Union (EU-Amtshilfegesetz – EUAHiG), BGBl I 2013 S. 1809.
[17] BMF vom 23.11.2015, IV B 6 – S 1320/07/10004, BStBl I S. 928: Merkblatt zur zwischenstaatlichen Amtshilfe durch Informationsaustausch in Steuersachen; Stand: 1. Januar 2013.
[18] BMF vom 16.11.2006, IV B 1 – S 1320 – 66/06, BStBl I S. 698.
[19] BMF v. 09.01.2017 – IV B 6 – S 1315/16/10016: 002, BStBl 2017 I S. 89.
[20] Erstes BEPS-Umsetzungsgesetz vom 20.12.2016, BGBl. I 2016, 3000.
[21] Umgesetzt durch Zustimmungsgesetz zu der Mehrseitigen Vereinbarung vom 27. Januar 2016 zwischen den zuständigen Behörden über den Austausch länderbezogener Berichte vom 19.10.2016, BGBl. II 2016, 1178.